Der Standard IAS 16 betrifft die bilanzielle Behandlung von Sachanlagen und gehört daher zu den besonders wichtigen und häufig angewendeten Standards. Die in IAS 16 behandelten Hauptthemen sind der Ansatz von Sachanlagen, ihre Bewertung bei und nach dem erstmaligen Ansatz, Wertminderungen von Sachanlagen (mit denen sich IAS 36 detaillierter befasst) sowie Ausbuchungen.
Sachanlagen sind materielle Vermögenswerte, die erwartungsgemäß länger als eine Periode zur Produktion oder zur Bereitstellung von Gütern oder Dienstleistungen, zur Vermietung an Dritte oder zu Verwaltungszwecken gehalten werden.
IAS 16 sieht vor, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Sachanlagen als Vermögenswerte erfasst werden sollen, wenn (und nur wenn):
Diese Ansatzkriterien sind auf alle Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Sachanlagen zum Zeitpunkt ihres Anfalls anzuwenden. Zu den Anschaffungs- und Herstellungskosten gehören die ursprünglich für den Erwerb oder Bau der Sachanlage angefallenen Kosten sowie die Folgekosten durch Erweiterung oder Ersatz.
Einige Sachanlagen müssen eventuell aus Sicherheits- oder Umweltgründen angeschafft werden. Obwohl sie den zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen nicht direkt erhöhen, könnten sie doch unverzichtbar sein, um einen zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen aus anderen Anlagen zu ziehen, und sind daher als Vermögenswerte zu erfassen. So könnte etwa eine Wasseraufbereitungsanlage notwendig sein, um in einem chemischen Betrieb gewisse Verfahren durchzuführen.
Die laufende Wartung einer Sachanlage ist bei Anfall in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, weil damit die Fähigkeit der Sachanlage, einen zukünftigen wirtschaftlichen Nutzen zu generieren, nur erhalten (und nicht verbessert) wird.
Einige Teile von Sachanlagen erfordern möglicherweise einen regelmäßigen Ersatz, wie etwa die Innenausstattung von Flugzeugen. In diesem Fall ist die Berichtseinheit verpflichtet, den Buchwert des alten Bestandteils auszubuchen und die Kosten der neuen Teile im Buchwert der Sachanlage zu erfassen. Dasselbe gilt für große Inspektionen zur Suche nach Mängeln, für Instandsetzungen und dergleichen.
Bewertung beim erstmaligen Ansatz
Die Bewertung einer Sachanlage, die als Vermögenswert zu erfassen ist, erfolgt zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Sachanlagen umfassen:
Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten einer Sachanlage sind der Barwert der Zahlungsmittel am Erfassungsdatum. Wenn die Bezahlung der Sachanlage die üblichen Zahlungsfristen überschreitet, ist für die Differenz zwischen Barwert und Gesamtbetrag Zinsaufwand über diesen Zeitraum zu erfassen (es sei denn, diese Zinsen würden gemäß IAS 23 aktiviert werden).
Wird ein Vermögenswert im Tausch gegen einen anderen, nicht monetären Vermögenswert erworben, so sind die Anschaffungskosten zum beizulegenden Zeitwert zu bewerten, es sei denn, dass es (a) dem Tauschgeschäft an wirtschaftlicher Substanz fehlte oder (b) sich weder der beizulegende Zeitwert des erhaltenen noch des hingegebenen Vermögenswerts verlässlich messen ließe. Erfolgt die Bewertung des erworbenen Vermögenswerts nicht zum beizulegenden Zeitwert, so werden die Anschaffungskosten zum Buchwert des hingegebenen Vermögenswerts bewertet.
Folgebewertung
Eine Berichtseinheit kann bei Sachanlagen zwischen zwei Bewertungsmethoden wählen:
Anschaffungsmodell
Dabei setzt die Berichtseinheit den Vermögenswert zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich kumulierter planmäßiger Abschreibungen und Wertminderungen an.
Neubewertungsmodell
Hier setzt die Berichtseinheit den Vermögenswert zum Neubewertungsbetrag an. Der Neubewertungsbetrag ist der beizulegende Zeitwert zum Zeitpunkt der Neubewertung abzüglich der nachfolgenden kumulierten planmäßigen Abschreibungen und Wertminderungen.
Die Berichtseinheit muss bei Anwendung des Neubewertungsmodells regelmäßige Neubewertungen vornehmen, so dass der Buchwert am Ende der Berichtsperiode nicht wesentlich vom beizulegenden Zeitwert abweicht. Wird eine Sachanlage neu bewertet, so ist die gesamte Gruppe von Sachanlagen, zu denen dieser Vermögenswert gehört, neu zu bewerten.
Abschreibung wird definiert als die systematische Verteilung des Abschreibungsbetrags eines Vermögenswerts über dessen Nutzungsdauer. Sachanlagen werden zumeist abgeschrieben, um dem Matching-Prinzip zu entsprechen – wenn Sachanlagen länger als 1 Jahr in Betrieb sind, tragen sie mehr als 1 Jahr lang zu den Umsatzerlösen bei, daher sind ihre Anschaffungskosten entsprechend der Dauer ihres Beitrags zu den Umsatzerlösen über dieselbe Zahl von Jahren aufzuteilen.
Bei Abschreibungen gilt es drei wesentliche Dinge zu bedenken:
Abschreibungsbetrag
Der Abschreibungsbetrag sagt aus, WIE VIEL Sie abschreiben. Er entspricht den Anschaffungs- oder Herstellungskosten einer Anlage oder einem sonstigen, ersatzweise angesetzten Betrag, abzüglich des Restwerts der Anlage.
Abschreibungszeitraum
Der Abschreibungszeitraum sagt aus, WIE LANGE Sie die Anlage abschreiben werden, und entspricht im Wesentlichen der Nutzungsdauer der Anlage. Die Nutzungsdauer ist der Zeitraum, über den eine Anlage von der Berichtseinheit voraussichtlich genutzt werden kann, oder aber die Anzahl der Produktions- oder ähnlichen Einheiten, die die Berichtseinheit von der Anlage erwarten kann.
IFRS 16 listet mehrere Faktoren auf, die bei der Feststellung der Nutzungsdauer einer Anlage zu berücksichtigen sind: voraussichtliche Nutzungsdauer der Anlage, voraussichtlicher Verschleiß, technische oder wirtschaftliche Überalterung (Obsoleszenz) sowie rechtliche oder sonstige Nutzungsbeschränkungen.
Nutzungsdauer und Restwert einer Sachanlage (die über den Abschreibungsbetrag entscheiden) müssen mindestens jeweils am Ende eines jeden Geschäftsjahres überprüft werden. Verändern sich die Erwartungen gegenüber früheren Schätzungen, so muss dies als Veränderung einer bilanziellen Schätzung gemäß IAS 8 erfasst werden (keine Anpassung früherer Perioden).
Abschreibungsmethode
Die Abschreibungsmethode sagt einfach aus, WIE bzw. AUF WELCHE WEISE die Abschreibung vorgenommen wird. Die angewendete Abschreibungsmethode spiegelt den erwarteten Verbrauch des zukünftigen wirtschaftlichen Nutzens für die Berichtseinheit wider.
Eine Berichtseinheit kann unter einer Reihe verschiedener Abschreibungsmethoden wählen. Hierzu gehören die lineare, die degressive und die leistungsabhängige Abschreibung. Die gewählte Methode muss zumindest einmal am Ende jedes Geschäftsjahres überprüft werden. Verändern sich die erwarteten Schätzungen im Vergleich zu vorangegangenen Perioden, so muss die Änderung gemäß IAS 8 als Schätzungsänderung erfasst werden (keine Anpassung früherer Perioden).
Die Abschreibung ist in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen, es sei denn, sie fließt in den Buchwert einer anderen Anlage (wie Vorräte oder andere Sachanlagen) ein und muss aktiviert werden.
Einzelne Teile von Sachanlagen, deren Kosten – gemessen an den Gesamtkosten der Sachanlage – erheblich sind, müssen gesondert abgeschrieben werden. So könnten etwa die Anschaffungskosten für die Innenausstattung eines Flugzeugs gesondert von den Kosten des restlichen Flugzeugs abgeschrieben werden.
Hier bezieht sich IAS 16 auf einen anderen Standard, IAS 36 – Wertminderung von Vermögenswerten, der Regeln für die Überprüfung des Buchwerts von Anlagen, für die Feststellung des erzielbaren Betrags und des Wertminderungsaufwands, für die Erfassung und Umkehr von Wertminderungsaufwänden u. a. m. enthält.
IAS 16 sieht vor, dass Entschädigungen von Dritten für Sachanlagen, die wertgemindert, untergegangen oder außer Betrieb genommen wurden, im Gewinn oder Verlust zu erfassen sind, wenn die Entschädigungen zu Forderungen werden. So werden beispielsweise Schadensersatzansprüche für versicherte Anlagen gegenüber Versicherungsgesellschaften dann in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst, wenn der Versicherer den Anspruch anerkennt, den Fall schließt und der Zahlung zustimmt (oder den Fall gemäß dem im Versicherungsvertrag jeweils vereinbarten Verfahren behandelt).
IAS 16 schreibt vor, dass der Buchwert einer Sachanlage bei deren Veräußerung oder für den Fall, dass kein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen aus ihrem Gebrauch oder ihrer Veräußerung zu erwarten ist, ausgebucht werden soll.
Der Gewinn (der nicht als Umsatzerlös ausgewiesen wird!) oder Verlust aus der Ausbuchung einer Sachanlage ist bei der Ausbuchung in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen. Der Gewinn oder Verlust aus der Ausbuchung wird als der Nettoveräußerungserlös (zumeist Einnahmen aus dem Verkauf abzüglich des Buchwerts der Anlage) ermittelt.
Innerhalb des IAS 16 wird vorbehaltlich von anderen speziellen Standards die Bilanzierung und Darstellung der Sachanlagen eines Unternehmens geregelt. Die Regelungen des IAS 16 sind nicht auf Sachanlagevermögen, das in den Anwendungsbereich des IFRS 5 fällt, auf biologische Vermögenswerte, auf Vermögenswerte aus Exploration und Evaluierung, sowie nicht auf Abbau- und Schürfrechte oder Bodenschätze anzuwenden.
Sachanlagen im Sinne des IAS 16.6 sind materielle Vermögenswerte, die seitens eines Unternehmens für die Produktion oder die Lieferung von Waren und Dienstleistungen gehalten und länger als eine Periode genutzt werden.
Vermögenswerte sind nach IAS 16.7 als Sachanlagen anzusetzen, wenn durch sie ein zukünftiger wirtschaftlicher Nutzen zufließen wird und die Anschaffungs- und Herstellungskosten verlässlich ermittelt werden können. Dabei sind die Sachanlagen gemäß IAS 16.15 bei ihrem erstmaligen Ansatz mit ihren Anschaffungs- und Herstellungskosten anzusetzen. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten umfassen sämtliche direkt zurechenbaren Kosten, die anfallen, um den Vermögenswert in den erforderlichen betriebsbereiten Zustand und Ort zu bringen. Es gilt hierbei die Definition der Anschaffungs- und Herstellungskosten des IAS 2.
Kosten für wichtige Reparaturen und für Generalüberholungen, bei denen Teile zum Vermögenswert hinzugefügt, ersetzt oder gewartet werden, können nach IAS 16. 10 als nachträgliche Anschaffungs- und Herstellungskosten aktiviert werden. Laufende Wartungskosten sind aufwandswirksam zu erfassen.
Wichtige Ersatzteile und Bereitschaftsausrüstungen, die nur im Zusammenhang mit einer bestimmten Sachanlage oder über mehr als eine Periode genutzt werden, sind nach IAS 16.8 nicht als Vorräte, sondern auch als Sachanlagen zu erfassen.
Bei der Folgebewertung der Sachanlagen kann ein Unternehmen nach IAS 16.29 entweder das Modell der fortgeführten Anschaffungskosten oder das Neubewertungsmodell anwenden. Für die Bewertung zu fortgeführten Anschaffungskosten hat das Unternehmen gemäß IAS 16.50 den Abschreibungsbetrag des Vermögenswertes über seine voraussichtliche wirtschaftliche Nutzungsdauer zu verteilen. Die angewandte Abschreibungsmethode soll nach IAS 16.60 den erwarteten Verlauf des Verbrauchs des wirtschaftlichen Nutzens aus dem Vermögenswert entsprechen und ist jährlich zu überprüfen. Regelmäßige Abschreibungen, außerplanmäßige Wertminderungen sowie deren Wertaufholung sind erfolgswirksam zu erfassen. Dabei sind alle bedeutsamen Teile einer Sachanlage getrennt voneinander abzuschreiben (Komponentenansatz).
Bei Anwendung der Neubewertungsmethode hat ein Unternehmen nach IAS 16.31 für seine Sachanlagen in regelmäßigen Abständen den beizulegenden Zeitwert anzusetzen, abzüglich der folgenden planmäßigen Abschreibungen und außerplanmäßigen Wertminderungen. Wertaufholungen sind grundsätzlich in der Neubewertungsrücklage im Eigenkapital zu erfassen. Der Aufholungsbetrag ist jedoch zuerst erfolgswirksam in dem Umfang zu erfassen, in dem er eine vormals erfolgswirksam erfasste Wertminderung aufholt. Abwertungen sind grundsätzlich erfolgswirksam zu erfassen. Jedoch sind Abwertungen zunächst mit in den Neubewertungsrücklagen erfassten Aufholungsbeträgen des Vermögenswertes zu verrechnen.
Eine Sachanlage ist nach IAS 16.67 bei seinem Abgang oder in dem Fall auszubuchen, in dem kein künftiger wirtschaftlicher Nutzen mehr aus seiner Nutzung zu erwarten ist (Stilllegung). Der Differenz zwischen Erlös und Buchwert bei Abgang der Sachanlage ist gemäß IAS 16.68 erfolgswirksam zu erfassen.
Ein Unternehmen hat für seine Sachanlagen im Rahmen des Jahresabschlusses die Bewertungsgrundlagen, angewandten Abschreibungsmethoden, angewandte Nutzungsdauern und Abschreibungssätze, den Bruttobuchwert der kumulierten planmäßigen Abschreibungen und außerplanmäßigen Wertminderungen zu Beginn und Ende der Periode, sowie eine Überleitungsrechnung über die Entwicklung der Sachanlagen (Anlagenspiegel) anzugeben.
Ferner sind Angaben zu als Sicherheit verpfändeten Sachanlagen, die Beträge der Ausgaben für die Herstellung von Sachanlagen, die Beträge für vertragliche Verpflichtungen von Sachanlagen, sowie die erfolgswirksam erfassten Entschädigungsbeträge seitens Dritter für Sachanlagen, die wertgemindert, untergegangen oder stillgelegt worden sind.
Bei Anwendung der Neubewertungsmethode hat das Unternehmen den Stichtag der Neubewertung anzugeben, sowie die Tatsache, ob ein unabhängiger Gutachter hinzugezogen wurde, daneben die Buchwerte, die sich nach Anwendung der fortgeführten Anschaffungskosten ergeben hätten, sowie schließlich die Veränderung der Neubewertungsrücklage und Angaben über eventuell bestehende Ausschüttungsbeschränkungen.
| IFRIC 20 | Abraumbeseitigungskosten während der Produktionsphase im Tagebau |
Bei Fragen zu IAS 16 oder zu anderen IAS, IFRS, SIC oder IFRIC kontaktieren Sie bitte die IFRS-Experten der WTS Advisory unter 0711/6200749-0 oder info-advisory(at)wts.de.
Stand: Mai 2013
Ihr Kontakt zu uns
Sie haben Fragen zu unseren Services oder der WTS Advisory? Wir freuen uns auf Ihre Nachricht oder Ihren Anruf!